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Hier, dans un article intitulé « La réforme de la location meublée est (peut être) dans le projet de loi de finance rectificative pour 2016.« , je vous faisais part d’un amendement du projet de loi de finance rectificative pour 2016, que beaucoup considèrent comme anodin et sans grande importance, mais, par ma part, est probablement le premier acte signant la fin du régime d’exception fiscale accordé à la location meublée.
Je vous propose donc de vous faire part de ma réflexion sur le sujet, même si je dois vous avouer, qu’il ne s’agit là que d’une réflexion et n’ai encore pas lu de commentaires comparables. Je n’ai donc aucune certitude sur la pertinence de l’analyse !
L’amendement du gouvernement inséré dans le projet de loi de finance rectificative pour 2016 est d’apparence sans importance, et présenté comme tel lors des discussions à l’assemblée nationale.
Cet amendement consiste simplement à insérer un 5° bis de l’article 35 du code général des impôts : « « 5° bis Personnes qui donnent en location directe ou indirecte des locaux d’habitation meublés ; » Et les explications sont les suivantes :

« Il est proposé de clarifier la qualification fiscale des revenus tirés de la location meublée pour la détermination de l’impôt sur le revenu. En effet, actuellement les revenus tirés de la location meublée occasionnelle, c’est-à-dire ponctuelle et pour une courte durée, relèvent de la catégorie des revenus fonciers alors que ceux provenant de la location meublée habituelle relèvent de celle des bénéfices industriels et commerciaux (BIC).
La présente mesure prévoit que les revenus tirés d’une activité de location meublée, qu’elle soit exercée à titre occasionnel ou habituel, relèvent de la catégorie des BIC.
Cette précision permettra d’améliorer la lisbilité de la norme fiscale et de faciliter les démarches déclaratives des contribuables, sans modification de la fiscalité des locations régulières, y compris saisonnières. »

 
Bref, à première vue, rien de bien grave. L’amendement est présenté et commenté comme étant une simple légalisation d’une jurisprudence très ancienne qui considère que si l’activité de location meublée est une activité civile qui revêt le caractère de revenu foncier, cette même activité civile pratiquée de manière habituelle se retrouve imposée dans la catégorie des bénéfices industriels et commerciaux.
Ce dichotomie entre activité civile et imposition en tant que BIC (Bénéfice Industriel et Commercial) est unique dans le paysage fiscal Français et trouve son origine (comme nous vous le présentions dans cet article « Pierre FERNOUX propose sa réforme de la location meublée basée sur la commercialité fiscale.« ) dans la nécessaire égalité devant l’impôt entre des professionnels de l’hôtellerie et des particuliers qui exerceraient une activité relativement proche qu’est la location meublée. Cela nous rappelle les combats actuels entre AirBnb et les hôteliers, mais à la vérité, ces discussions sont excessivement ancienne car le premier arrêt de jurisprudence remonte à 1862.
En effet, dès le 30 avril 1862, le juge estimait que  « Celui qui loue en garni des appartements dont il est le propriétaire ne devient pas commerçant par le seul fait de cette location, alors même qu’il serait assujetti à la patente de logeur en garni ».
Néanmoins, malgré cette reconnaissance du caractère fiscal de l’activité de location meublée exercée à titre habituel lorsqu’il s’agit de déterminer la nature de l’imposition des revenus, le code général des impôts est muet et « rien dans le texte fiscal ne traite expressément du sort des revenus de la location meublée comme si, au fond, leur classement dans la catégorie des bénéfices industriels et commerciaux allait de soit » affirme Pierre FERNOUX et de poursuivre : « La location meublée ne figure pas au nombre des actes de commerce cités par l’article L110-1 du code du commerce, pas plus qu’elle n’est visée par les dispositions de l’article 35, I du CIG intégrant dans le champ d’application des BIC des activités donc certaines sont également civiles. »
L’exemple parfait est l’activité de location équipée, que l’on pourrait vulgariser en location meublée de location professionnel ou d’entreprise (cf »La location équipée : Détenir l’immobilier d’entreprise dans un cadre fiscal idéal« ). Cette activité est, tout comme la location meublée, une activité civile mais elle est expressément répertorié à l’article 35 du code général des impôts comme étant une activité commercial. A ce titre, le traitement fiscal de l’activité de location équipée suit le régime de droit commun en ce qui concerne la détermination de son bénéfice imposable, de l’imputation des déficits, de l’amortissement, du calcul des plus-values ou de la détermination du caractère professionnel ou non de l’activité.
Il pourrait être fait pareil exemple de l’activité de para-hôtellerie, considérée comme une activité commerciale de droit commun alors qu’il ne s’agit en réalité que d’une activité de location meublée avec service fournit directement par l’exploitant (cf »Gîtes : location meublée ou para hôtelier ? Quelles sont les différences entre ces deux régimes fiscaux« )

L’adoption de la commercialité fiscale dans le PLFR2016 pourrait être de nature à remettre en cause le régime d’exception de l’activité de location meublée.

Et vous comprenez maintenant, la subtilité de cet amendement apparemment anodin. Il s’agit tout simplement de faire rentrer dans le rang l’activité de location meublée et de la mettre sur un pied d’égalité avec par exemple la location équipée, la para-hôtellerie, mais également toutes les autres activités commerciales traditionnelles.
En effet, l’adoption de la commercialité fiscale de la location meublée permet d’appliquer les règles de droit commun normalement applicables à toutes les activités commerciales.
Prenons par exemple, le caractère professionnel ou non professionnel de l’activité de location meublée. Aujourd’hui, comme vous le savez, il faut respecter cumulativement trois critères pour être fiscalement considéré comme loueur en meublé professionnel (cf : »LMP : Les critères pour être Loueur en Meublé Professionnel.« ). Ces critères sont définis à l’article 155 du CGI :

« 1° Un membre du foyer fiscal au moins est inscrit au registre du commerce et des sociétés en qualité de loueur professionnel ;
2° Les recettes annuelles retirées de cette activité par l’ensemble des membres du foyer fiscal excèdent 23 000 € ;
3° Ces recettes excèdent les revenus du foyer fiscal soumis à l’impôt sur le revenu dans les catégories des traitements et salaires au sens de l’article 79, des bénéfices industriels et commerciaux autres que ceux tirés de l’activité de location meublée, des bénéfices agricoles, des bénéfices non commerciaux et des revenus des gérants et associés mentionnés à l’article 62. »

 
En effet, le code général des impôts étant muet sur le sort fiscal de la location meublée en l’absence de reconnaissance dans les articles 34 et 35 du CGI, le droit commun ne pouvant être appliqué, il convenait d’appliquer un régime d’exception. C’est alors la naissance de ces critères de différenciation entre une activité professionnelle et une activité non professionnelle.
Dans le régime de droit commun, la distinction entre une activité professionnelle et une activité non professionnelle, repose sur la notion de « participation personnelle, continue et directe de l’un des membres du foyer fiscal à l’accomplissement des actes nécessaires à l’activité ».
Et la doctrine fiscale de préciser « La participation continue de l’exploitant est indispensable. Cela signifie que ce dernier doit y consacrer une grande partie de son temps (termes repris par la doctrine fiscale).
Néanmoins, cela n’implique pas que cette activité soit sa seule activité professionnelle, ni même sa profession principale. Par exemple, l’administration fiscale considère que lorsque le nombre d’actes nécessaires à l’activité est réduit, la condition de participation continue ne sera pas considérée comme remplie et les bénéfices seront considérés comme non professionnels. Il en est ainsi, par exemple, de la location isolée d’immeubles munis de leurs moyens matériels d’exploitation, imposable en BIC (exemple repris dans la doctrine de l’administration fiscale, qui s’applique à la location équipée – cf »La location équipée : Détenir l’immobilier d’entreprise dans un cadre fiscal idéal« ). Cela signifie, par exemple, que la location équipée ne peut jamais être effectuée à titre professionnel.
 
 

Vers la suppression du régime fiscal de la location meublée ?

Ainsi, l’adoption de la commercialité fiscale pourrait signifier une prochaine remise en question de l’ensemble du régime d’exception appliqué aujourd’hui à la location meublée. Il s’agit simplement de la suppression du régime fiscal de la location meublée et une imposition des profits tirés de l’activité de location meublée au titre des BIC de droit commun. 
De manière très concrète, il pourrait s’agir, à moyen terme :

De la remise en question du caractère professionnel ou non professionnel de l’activité de location meublée avec l’abandon des fameux critères spécifiques à la location meublée pour préférer le principe général « participation personnelle, continue et directe de l’un des membres du foyer fiscal à l’accomplissement des actes nécessaires à l’activité », mais avec une doctrine fiscale qui nous précise « l’administration fiscale considère que lorsque le nombre d’actes nécessaires à l’activité est réduit, la condition de participation continue ne sera pas considérée comme remplie et les bénéfices seront considérés comme non professionnels. Il en est ainsi, par exemple, de la location isolée d’immeubles munis de leurs moyens matériels d’exploitation, imposable en BIC (exemple repris dans la doctrine de l’administration fiscale, qui s’applique à la location équipée » ; 

De la remise en question du calcul de la plus value immobilière pour les LMNP (loueurs en meublé non professionnels). En effet, les plus values immobilières réalisées par les loueurs en meublés non professionnels sont aujourd’hui imposé dans la catégorie des plus values des particuliers et bénéficient d’un abattement permettant d’une exonération après 22 ans ou 30 ans. Demain, c’est le régime des plus value des professionnels qui pourrait s’appliquer et surtout la taxation au moment de la vente de l’immeuble de l’ensemble des amortissements réalisés pendant l’exploitation. Néanmoins, l’article 151 septies B du CGI qui prévoit une exonération après 15 ans de détention pourrait naturellement être applicable du fait de l’adoption de la commercialité fiscale. 

Du modification du régime d’imputation des déficits sur le revenu global du fait des modifications du caractère professionnel ou non professionnel de l’activité. Seul les activités professionnelles pourraient espérer imputer leur déficit sur le revenu global, … mais le caractère professionnel serait interdit aux loueurs en meublé dont le nombre d’actes nécessaires à l’activité est réduit. 

L’exonération d’ISF serait accordée au seuls loueur en meublé professionnels…

Et surtout, les résidences services pourraient voir leur régime fiscal totalement remis en cause. Le secteur des résidences de tourisme, EHPAD, … perdrait l’avantage concurrentiel fort en terme de fiscalité. C’est la raison pour laquelle, nous pourrions voir surgir un amendement visant à conserver un régime d’exception pour l’activité de location meublée exercée indirectement via des résidences services. L’enjeu industriel est trop fort !

 
A suivre … Comme vous le comprenez maintenant, je confirme ma première lecture d’hier et attends avec fébrilité la publication d’analyses concordantes ou divergentes.
 
 
 

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