La question de l’expatriation est un sujet qui prend une grande importance depuis quelques années : De nombreux résidents fiscaux français souhaitent quitter la France afin de bénéficier d’un régime fiscal plus agréable. Il peut s’agir de fuir l’impôt sur le revenu, les charges sociales, l’ISF ou encore les droits de succession.
C’est un sujet que nous avons déjà régulièrement traité ici, notamment sur l’aspect « Comment devenir non résident ?, Quels sont les critères à retenir pour ne plus être résident fiscal en France ou encore Suis je non résident en France si je réside plus de 183 jours à l’étranger« .
Nous allons analyser aujourd’hui les conséquences de l’expatriation au niveau du règlement des droits de succession au moment du décès de l’expatrié (de la personne qui n’est plus considérée comme résidente fiscale en France).
Nous ne nous attarderons pas sur les conséquences civiles de l’expatriation depuis le nouveau droit successoral européen applicable aux successions ouvertes depuis le 17 Août 2014.
En bref, mais je vous encourage à lire cet article pour avoir une vision complète « Le nouveau droit successoral européen à partir du 17 Août 2015, un bouleversement à venir« , il s’agit de considérer que le règlement civil des droits de succession sera fonction de la loi applicable dans l’Etat dans lequel le défunt avait sa résidence habituelle au moment de son décès. Toutefois, le défunt a la possibilité de désigner clairement par écrit (par testament) sa loi nationale, qui se substituera ainsi à la loi de la dernière résidence habituelle. 
Pour connaître les modalités de règlement d’une succession dans un pays européen, je vous invite à consulter ce site : http://www.successions-europe.eu
 
 

Succession internationale : Qui doit payer des droits de succession en France ?

Le principe de l’imposition en France des successions internationales est posé par l’article 750 Ter du code général des impôts. Au terme de cet article, sont soumis aux droits de mutation à titre gratuit :

–  Les biens meubles et immeubles situés en France ou hors de France, et généralement toutes les valeurs mobilières françaises ou étrangères de quelque nature qu’elles soient, lorsque le donateur ou le défunt a son domicile fiscal en France. Cette première situation est bien naturelle et ne concerne pas les expatriés par nature non-résidents. 

– Les biens meubles et immeubles, que ces derniers soient possédés directement ou indirectement, situés en France, lorsque le donateur ou le défunt n’a pas son domicile fiscal en France. Les biens situés en France et propriété d’un non résident sont imposables en France au titre des droits de succession à l’occasion d’une donation ou d’une succession réalisée du non-résident. 

– Les biens meubles et immeubles situés en France ou hors de France, et généralement toutes les valeurs mobilières françaises ou étrangères de quelque nature qu’elles soient, reçus par l’héritier, le donataire, le légataire qui a son domicile fiscal en France. Toutefois, cette disposition ne s’applique que lorsque l’héritier, le donataire a eu son domicile fiscal en France pendant au moins six années au cours des dix dernières années précédant celle au cours de laquelle il reçoit les biens. Ainsi, lorsque l’héritier d’une succession internationale est un résident fiscal en France, l’intégralité du patrimoine reçu par ce dernier est soumis aux droits de succession. 

 
Au global, les droits de succession devront être payés à la France dès lors que :

– Le défunt est résident fiscal en France ;

– L’héritier ou donataire est résident fiscal en France ;

– Le bien meuble ou immeuble transmis est en France ;

Vous conviendrez de la définition très large du redevable des droits de succession en France. Si tous les pays appliquent cette même règle, le résultat est assuré : Les succession feront l’objet d’une double imposition : Une imposition en France et une imposition dans le pays de résidence du défunt ou de l’héritier.
Pour éviter ce risque de double imposition des successions, et déterminer le pays dans lequel il convient de payer les droits de succession, les états ont signé des conventions fiscales. (que vous pouvez consulter ci après : liste des conventions fiscales internationales)
Mais attention, la convention fiscale a pour seul objectif d’éviter la double imposition d’un même revenu, c’est à dire du cas où une même personne est imposable au titre d’un même revenu,d’une même fortune ou d’une même succession ou donation par plus d’un État. Dans un pays ou il n’existe pas d’impôt sur les successions (Portugal par exemple), la convention fiscale ne trouve pas à s’appliquer et les droits de succession seront dus en France (il n’existe d’ailleurs pas de convention fiscale « droits de succession » avec le Portugal).
Dans une telle situation, c’est l’article 750 Ter qui trouve à s’appliquer et les droits de succession seront dus en France, sans exception.
 
 

Comment sont rédigées les conventions fiscales internationales avec la France ?

Les conventions fiscales internationales suivent dans leur très grande majorité les standards publiés par l’OCDE. En ce qui concerne les droits de succession, les conventions fiscales internationales fixent, le plus souvent, les règles suivantes :

– Les biens immobiliers sont imposés dans le pays dans lequel ils sont situés ;

– Les placements et globalement les biens meubles corporels sont imposables dans l’état dans lequel sont situés les placements et l’épargne (sauf l’Espagne pour lequel c’est le lieu de résidence du défunt au jour du décès qui détermine l’état d’imposition) ;

– Les entreprises sont imposées dans l’état dans lequel se situe l’établissement stable (sauf la Belgique ou c’est le lieu d’immatriculation au registre du commerce qui détermine le lieu d’imposition) ;

Tableau de synthèse des quelques conventions fiscales internationales applicables (Belgique, Italie, Espagne, Portugal, Allemagne, …).

PaysBien immobiliersEpargne et placements bancairesEntreprise
Espagnelieu de situation de l’immeubleLieu de résidence du défunt au jour du décèsLieu de localisation de l’établissement stable
PortugalPas de convention fiscale – Imposition intégrale en France
Allemagnelieu de situation de l’immeubleLieu de localisation des placements au moment du décès du non-résidentLieu de localisation de l’établissement stable
Italielieu de situation de l’immeubleLieu de localisation des placements au moment du décès du non-résidentLieu de localisation de l’établissement stable
Belgiquelieu de situation de l’immeubleLieu de localisation des placements au moment du décès du non-résidentLieu d’immatriculation au registre du commerce

Mais attention, il s’agit là que d’une vision réduite de l’application des conventions fiscales seules une lecture attentive desdites convention vous apportera une réponse précise.
 
 

Concrètement, comment évite t’on la double imposition ? L’analyse des mécanismes d’imputation et de taux effectif

Le principe est donc une imposition exclusive en France, sauf application d’une convention fiscale avec le pays de résidence qui permettra de déroger à ce principe édicté par l’article 750 TER du CGI.
Mais attention, en l’absence d’une double imposition (c’est à dire du cas où une même personne est imposable au titre d’un même revenu,d’une même fortune ou d’une même succession ou donation par plus d’un État) la convention fiscale ne trouve pas à s’appliquer, c’est alors le droit interne Français qui s’applique.
La double imposition aux droits de succession peut être éliminée en suivant deux principes :

– La méthode de l’imputation (la plus souvent appliquée lorsque le défunt avait son domicile fiscal en France) ; Dans cette hypothèse,  l’État de résidence impose l’intégralité des revenus du contribuable, y compris ceux imposables dans l’État de la source en prévoyant toutefois une imputation intégrale, c’est à dire en accordant une déduction correspondant au montant total de l’impôt effectivement payé dans l’autre État. 

La méthode de l’exemption (la plus souvent appliquée lorsque le défunt n’avait pas son domicile fiscal en France) ; Cette méthode d’élimination des doubles impositions concerne prioritairement les non résidents qui posséderaient des biens immeubles ou meuble (placement, épargne, …) en France ou dont les héritiers, légataires ou donataires seraient en France. C’est l’application de la règle du taux effectif.

Dans les conventions fiscales, l’explication est la suivante : « l’impôt français sur les biens qui sont imposables en France conformément aux dispositions de la Convention est calculé au taux correspondant à la totalité des biens imposables selon la législation interne française. »

L’application de la règle du taux effectif consiste à calculer l’impôt applicable aux seuls revenus imposables en France en utilisant le taux moyen de l’impôt exigible à raison de l’ensemble des revenus qui auraient été imposables en l’absence de disposition spéciale exonérant certains d’entre eux. L’application du taux effectif permet le maintien de la barèmisation de l’impôt et du principe de la progressivité de l’impôt. La tranche marginale d’imposition des successions sera déterminée après prise en compte de l’ensemble du patrimoine mondial. 

L’administration explique cette règle dans les termes suivants : « En effet, par exemple, lorsqu’une convention fiscale retire à la France le droit d’imposer certains revenus d’un contribuable résident de France, il serait inéquitable que cette exonération se traduise également par une atténuation du poids relatif de l’impôt dû sur les autres revenus. Cette règle trouve à s’appliquer essentiellement en matière d’impôt sur le revenu mais aussi en ce qui concerne l’impôt sur les successions et l’impôt de solidarité sur la fortune. Elle consiste à calculer l’impôt afférent aux seuls éléments imposables en France, au taux de l’impôt correspondant à l’ensemble des éléments qui auraient été imposés en l’absence de dispositions spécifiques exonérant certains d’entre eux. »

Dans le cas précis du règlement des successions, c’est la règle qui s’appliquera lorsque les héritiers, légataires ou donataires du defunt sont résidents fiscaux en France.

 
 

Modalité fiscale de lutte contre la double imposition : Quelle règle dans quel pays ?

PaysBien immobiliersEpargne et placements bancairesEntrepriseImposition en France d’un non-résident au moment du décès
Espagnelieu de situation de l’immeubleLieu de résidence du défunt au jour du décèsLieu de localisation de l’établissement stablechaque Etat conserve le droit de calculer l’impôt sur les biens héréditaires qui sont réservés à son imposition exclusive, d’après le taux qui serait applicable s’il était tenu compte de l’ensemble des biens qui seraient imposables d’après sa législation interne.
PortugalPas de convention fiscale – Imposition intégrale en FranceBarème droits de succession en France
Allemagnelieu de situation de l’immeubleLieu de localisation des placements au moment du décès du non-résidentLieu de localisation de l’établissement stablel’impôt français sur les biens qui sont imposables en France conformément aux dispositions de la Convention est calculé au taux correspondant à la totalité des biens imposables selon la législation interne française.
Italielieu de situation de l’immeubleLieu de localisation des placements au moment du décès du non-résidentLieu de localisation de l’établissement stablel’impôt français sur les biens qui sont imposables en France conformément aux dispositions de la Convention est calculé au taux correspondant à la totalité des biens imposables selon la législation interne française.
Belgiquelieu de situation de l’immeubleLieu de localisation des placements au moment du décès du non-résidentLieu d’immatriculation au registre du commerceChaque Etat conserve le droit de calculer l’impôt sur les biens qui sont réservés à son imposition d’après le taux moyen qui serait applicable s’il était tenu compte de l’ensemble des biens que sa législation interne lui permettrait d’imposer.

 
 

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