Lorsque l’on évoque la question de la préparation de la transmission de son patrimoine, la question de l’anticipation est clef : Plus on s’y prend tôt, plus il est facile d’organiser sa succession et d’espérer réduire les droits de succession.

La principale raison est technique et elle est liée à la notion de rapport fiscal des donations de moins de 15 ans qui prend sa définition à l’article 784 du code général des impôts.

Il s’agit donc purement d’une question fiscal qui ne doit pas être confondue avec le rapport civil des donations antérieures (cf »Succession, Qu’est ce que le rapport civil des donations ? Pourquoi ? et Succession : Qu’est ce que le rapport fiscal des donations ? Pourquoi ? pour comprendre la différence).
 
Les deux premiers alinéa de l’article 784 du CGI sont les suivants :

Les parties sont tenues de faire connaître, dans tout acte constatant une transmission entre vifs à titre gratuit et dans toute déclaration de succession, s’il existe ou non des donations antérieures consenties à un titre et sous une forme quelconque par le donateur ou le défunt aux donataires, héritiers ou légataires et, dans l’affirmative, le montant de ces donations ainsi que, le cas échéant, les noms, qualités et résidences des officiers ministériels qui ont reçu les actes de donation, et la date de l’enregistrement de ces actes.

La perception [NDLR : des droits de succession] est effectuée en ajoutant à la valeur des biens compris dans la donation ou la déclaration de succession celle des biens qui ont fait l’objet de donations antérieures, à l’exception de celles passées depuis plus de quinze ans, et, lorsqu’il y a lieu à application d’un tarif progressif, en considérant ceux de ces biens dont la transmission n’a pas encore été assujettie au droit de mutation à titre gratuit comme inclus dans les tranches les plus élevées de l’actif imposable.

Article 784 du code civil.

 
Ainsi, une donation est fiscalement utile si elle intervient au moins 15 ans après la dernière donation. Une donation en pleine propriété, moins de 15 ans avant le décès du donateur ne présenterait aucun avantage fiscal ; Seule l’hypothèse d’une donation avec réserve d’usufruit, c’est à dire d’une donation qui ne porterait que sur la nue-propriété d’un bien immobilier ou d’un titre, pourrait avoir un intérêt fiscal puisque l’usufruit réservé au profit du donateur ne serait jamais taxé aux droits de succession (cf. « La donation avec réserve d’usufruit réversible au profit du conjoint. »)
 

Prenons un exemple simple pour comprendre le fonctionnement du rapport fiscal des donations de moins de 15 ans.

Monsieur DUPONT est âgé de 59 ans. Il réalise une donation de 60 000€ en pleine propriété à son fils afin qu’il achète sa résidence principale.

Trois années plus tard, alors âgé de 62 ans, il effectue une donation avec réserve d’usufruit d’un appartement valorisé 200 000€ en pleine propriété.

2 années plus tard, alors âgé de 65 ans, il réalise une donation en pleine propriété d’un bien immobilier valorisé 200 000€.

Nous sommes 2020, Monsieur DUPONT vient de décéder à l’âge de 78 ans.

En 2020, le barème général des droits de succession est le suivant :

Tarifs des droits de succession en ligne directe
Part taxable après abattementTaux d’imposition
–   €100 000 €0%
100 000 €108 072 €5%
108 072 €112 109 €10%
112 109 €115 932 €15%
115 932 €652 324 €20%
652 324 €1 002 838 €30%
1 002 838 €1 905 677 €40%
1 905 677 € 45%

Mais attention, ce n’est pas le barème des droits de succession qui sera applicable à la succession de Monsieur DUPONT. Il s’agit d’un barème personnalisable pour chacun des héritiers ! Le barème de chaque héritier est ajusté en fonction des donations reçues du défunt.

En effet, il faut tenir compte des donations de moins de 15 ans. Ces dernières consomment les premières tranches du barème.

Reprenons les donations effectuées par Monsieur DUPONT pour calculer le barème des droits de succession qui sera applicable à la succession de Monsieur DUPONT.
 

Donation 1 – Lors de la première donation, Monsieur DUPONT, était âgé de 59 ans. Il a fait une donation de 60 000€ en pleine propriété. 

Il a donc consommé l’abattement de 100 000€ dont il dispose en faveur de son fils à hauteur de 60 000€. Il reste donc 40 000€ disponible pour faire une nouvelle donation non taxable aux droits de succession.

Au lendemain de cette première donation, la barème personnalisé de la succession de Monsieur DUPONT devient, pour la prochain donation : Il peut encore donner 40 000€ sans droits de succession, ensuite, les droits seront dus.

Tarifs des droits de succession en ligne directe
Part taxable après abattementTaux d’imposition
–   €40 000 €0%
40 000 €48 072 €5%
48 072 €52 109 €10%
52 109 €55 932 €15%
55 932 €592 324 €20%
592 324 €942 838 €30%
942 838 €1 845 677 €40%
1 845 677 € 45%

Donation 2 – Âgé de 62 ans, Monsieur DUPONT effectue une donation avec réserve d’usufruit d’un appartement valorisé 200 000€ en pleine propriété.

Monsieur DUPONT réalise une donation avec réserve d’usufruit. Il donne donc la nue propriété d’un appartement à son fils (cf »La donation avec réserve d’usufruit réversible au profit du conjoint. »).

Compte tenu de l’âge de Monsieur DUPONT, usufruitier, cette donation avec réserve d’usufruit aura une valeur fiscale de 60% de la valeur de la pleine propriété, et cela en application du barème de l’article 669 du code général des impôts.
 

AGE
de l’usufruitier

VALEUR
de l’usufruit

VALEUR
de la nue-propriété

   
Moins de : 21 ans révolus

90 %

10 %

Moins de : 31 ans révolus

80 %

20 %

Moins de : 41 ans révolus

70 %

30 %

Moins de : 51 ans révolus

60 %

40 %

Moins de : 61 ans révolus

50 %

50 %

Moins de : 71 ans révolus

40 %

60 %

Moins de : 81 ans révolus

30 %

70 %

Moins de : 91 ans révolus

20 %

80 %

Plus de 91 ans révolus

10 %

90 %

 
Ainsi, en effectuant une donation avec réserve d’usufruit d’un appartement valorisé 200 000€, il effectue une donation retenue fiscalement pour 120 000€.

Au regard de la donation précédente réalisée moins de 15 ans avant cette seconde donation, il convient de reprendre le barème précédant, c’est à dire le barème des droits de succession dans lequel est intégré la donation de 60 000€.

Cette donation avec réserve d’usufruit retenue fiscalement pour une valeur de 120 000€ doit donc être intégré dans le barème des droits de succession, qui devient :

Tarifs des droits de succession en ligne directe
Part taxable après abattementRépartition de la donation sur les tranches d’impositionTaux d’imposition
–   €40000   €40 000 €0%
–   €8 072 €8 072 €5%
8 072 €12 109 €4 037 €10%
12 109 €15 932 €3 823 €15%
15 932 €552 324 €64 068 €20%
552 324 €902 838 € 30%
902 838 €1 805 677 € 40%
1 805 677 €  45%

Pour effectuer cette donation, le donataire devra payer 14194€ de droits de succession (40 000€ taxé à 0% + 8072€ taxé à 5% + 4037€ taxés à 10% + 3823€ taxés à 15% + 64 068€ taxés à 20% = 14194€).
 
 

Donation 3 – La dernière donation intervient alors que Monsieur DUPONT est âgé de 65 ans. Il donne 200 000€ en pleine propriété.

Classiquement, nous reprenons la barème des droits de succession qui tient compte des donations effectuées depuis moins de 15 ans. Nous le reprenons là ou nous nous étions arrêté.

Cette nouvelle donation sera taxable aux droits de succession au taux de 20%. Les premières tranches du barème sont consommées, la donation de 200 000€ est intégralement taxable au taux de 20%.

Voici le barème des droits de succession applicable à cette troisième donation : Il s’agit de reprendre le barème après imputation des deux précédentes donations de moins de 15 ans qui consomment les premières tranches :

Tarifs des droits de succession en ligne directe
Part taxable après abattementRépartition de la donation sur les tranches d’impositionTaux d’imposition
–   €–   €–   €0%
–   €–   €–   €5%
–   €–   €–   €10%
–   €–   €–   €15%
–   €472 324 €200 000 €20%
472 324 €822 838 € 30%
822 838 €1 725 677 € 40%
1 725 677 €  45%

Succession – En 2019, Monsieur DUPONT est âgé de 78 ans. Il décède.

Le sujet est alors de savoir quel sera le barème applicable pour calculer ses droits de succession ? La réponse est simple : Il s’agit du barème général après prise en compte des donations de moins de 15 ans, c’est à dire dans notre cas, des donations réalisées après les 63 ans de Monsieur DUPONT.

Dans notre exemple, seule la donation de 200 000€ en pleine propriété devra être intégré dans le barème général pour déterminer le barème des droits de succession applicable à la succession de Monsieur DUPONT.

Ce barème devient pour le règlement de sa succession :

Part taxable après abattementTaux d’imposition
0 €0 €0%
0 €0 €5%
0 €0 €10%
0 €0 €15%
0 €452 324 €20%
452 324 €802 838 €30%
802 838 €1 705 677 €40%
1 705 677 € 45%

 
A suivre …

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