Le texte du BOFIP intégrant la nouvelle réponse ministérielle CIOT.

Voici l’interprétation de l’administration fiscale sur l’application de la réponse ministérielle CIOT.

1/ En principe, la valeur de rachat des contrats d’assurance-vie non dénoué lors du décès du souscripteur ou du bénéficiaire constitue un actif du défunt, à hauteur des versements effectués par ce dernier sur ce contrat (en ce sens, RM Bacquet, n° 26231, JO AN du 29 juin 2010, p. 7283).

Il est désormais admis, pour les successions ouvertes à compter du 1er janvier 2016, que la valeur de rachat d’un contrat d’assurance-vie, souscrit avec les deniers communs et non dénoué lors de la liquidation d’une communauté conjugale à la suite du décès de l’un des époux, n’est pas, au plan fiscal, intégrée à l’actif de la communauté conjugale lors de sa liquidation, et ce quelle que soit la qualité des bénéficiaires désignés.

Elle ne constitue donc pas un élément de l’actif successoral pour le calcul des droits de mutation dus par les héritiers de l’époux prédécédé (RM Ciot n°78192, JO AN du 23 février 2016 p.1648).

Ainsi, en cas de décès n’entraînant pas le dénouement du contrat d’assurance-vie, la valeur de rachat du contrat non dénoué souscrit avec des fonds communs n’est pas soumise aux droits de succession.

Vous noterez que la doctrine fiscal n’oublie pas totalement la réponse ministérielle BACQUET et en conserve la mention.

 

L’administration fiscale confirme notre analyse de l’application de la réponse ministérielle CIOT sur l’exonération du contrat d’assurance vie du conjoint survivant.

Nous ne nous interrogerons pas sur la légalité d’une telle disposition : La loi est modifiée (dans l’intérêt du contribuable) par une réponse ministérielle et modifie l’assiette des droits de succession, sans vote, ni discussion parlementaire.

Dorénavant, pour toutes les successions ouvertes à partir du 01 /01 /2016, le régime fiscal dérogatoire de l’assurance vie s’enrichit. Deux situations devront être analysées :

 

Pour les époux mariés sous le régime de la communauté, dont les époux souscrivent individuellement un contrat d’assurance vie avec de l’argent du couple (à défaut de preuve contraire, le régime de communauté institue une présomption de communauté – cf « Futurs mariés, quel régime matrimonial choisir ? Les régimes de la communauté conventionnelle« ) :

 

– L’époux souscripteur du contrat d’assurance vie décède. Le contrat d’assurance vie est dénoué et les capitaux sont versés aux bénéficiaires désignés dans la clause bénéficiaire. Cette transmission au bénéficiaire est hors succession et ne sera pas soumise aux règles civiles propres aux successions telles que la réduction ou le rapport civil des donations.

Fiscalement, ce dénouement pourra entraîner le paiement de taxe ou droits de succession en fonction des montants investis et de l’âge du souscripteur décédé au moment des versements en application des articles 990 i et 757 B du CGI (cf « Simulateur : Calculer l’imposition des contrats d’assurance vie en cas de décès.« ). Lorsque le conjoint est désigné bénéficiaire, il est exonéré de droits de succession et autres taxes.

 

– L’époux survivant également souscripteur d’un contrat d’assurance vie. Au décès du premier des époux, le contrat d’assurance vie souscrit par le survivant, et alimenté avec de l’argent appartenant au couple, restera ouvert au nom du conjoint survivant souscripteur. Il est naturellement un actif de communauté au même titre que le véhicule, la résidence principale, le PEL ou le livret A.

Le contrat d’assurance vie ouvert au nom du survivant des époux est un actif de communauté et donc un actif de succession pour moitié (car l’époux décédé possédait 50% de la communauté). Cela signifie que le notaire devra avoir connaissance de l’existence de ces contrats d’assurance vie (cf « Assurance vie : Faut il les déclarer au notaire lors d’une succession ?« ) et que le notaire devra intégrer la moitié de la valeur de rachat de ces contrats d’assurance vie pour déterminer la part héréditaire de chacun des héritiers (conjoint et enfant le plus souvent).

En d’autres mots, le contrat d’assurance vie souscrit par le survivant des époux fait partie de la succession pour moitié. Néanmoins, depuis notre fameuse réponse ministérielle CIOT, le contrat d’assurance vie souscrit par le survivant des époux, même s’il fait partie de la succession, sera exonéré de droits de succession.

Cette exonération pour moitié du contrat du conjoint survivant s’applique au premier puis au second décès et ce quelque soit l’âge du souscripteur au moment du versement et l’importance des capitaux investis dans le contrat d’assurance vie.

 

 

Prenons un exemple concret (caricatural mais exact) pour comprendre l’importance de la réponse ministérielle CIOT

 

Monsieur X, 90 ans, et Madame X, 73 ans sont mariés sous le régime de la communauté légale. Ils ont ensemble un enfant.

Monsieur est souscripteur d’un contrat d’assurance vie dont la valeur de rachat atteint 350 000€ à ce jour. Le bénéficiaire désigné est le conjoint.

Madame est souscriptrice d’un contrat d’assurance vie dont la valeur de rachat atteint 4 000 000€ à ce jour. Le bénéficiaire désigné est l’enfant du couple. Le contrat a été alimenté alors que Madame avait 71 ans.

Les époux X ont souscrit ces contrats d’assurance vie, nominativement, pendant le mariage et avec des fonds communs.

 

Au décès de Monsieur X :

– Madame X, bénéficiaire du contrat d’assurance vie de Monsieur X reçoit le bénéfice de son contrat d’assurance vie, soit 350 000€ net d’impôt.

– La succession civile organisée par le code civil et réglée par le notaire fera état d’un actif de succession d’un montant de 2 000 000€ (le contrat d’assurance vie de Madame est un actif de communauté et donc un actif de succession pour moitié). Ce capital constitue l’héritage que devront se partager les héritiers, c’est à dire le conjoint pour l’usufruit et l’enfant du couple pour la nue propriété.

Depuis la réponse ministérielle CIOT, les héritiers ne seront pas taxables au droit de succession sur cette valeur de 2 000 000€. Ces 2 000 000€ leurs seront transmis sans impôt ni taxe (sans limite de montant, ni d’âge de souscription du contrat d’assurance vie).

Afin d’éviter une double imposition au décès du second des époux, il convient alors d’enregistrer la transmission successorale au profit des héritiers. En effet, si le conjoint survivant conservait son contrat d’assurance vie de 4 000 000€ en l’état, l’enfant serait très lourdement taxé au droit de succession alors même que la moitié dudit contrat d’assurance vie lui appartient déjà depuis la succession de son père. (cf »Réponse ministérielle CIOT : Les conséquences fiscales de l’exonération des contrats d’assurance vie du conjoint« )

Il convient dès lors d’enregistrer ce transfert de propriété par la rédaction d’une convention de quasi usufruit puis d’un rachat de la moitié du contrat du conjoint survivant ou la rédaction d’une clause bénéficiaire à titre onéreux par exemple (cf »RM CIOT : L’intérêt de la clause bénéficiaire à titre onéreux pour optimiser l’exonération du contrat d’assurance vie« )

Le notaire chargé de la succession devra faire le partage de la succession (cf »RM CIOT : Comment les contrats d’assurance vie sont ils déclarés par les notaires ? Quels conseils ?« )

 

– Au décès de Madame X, son contrat d’assurance vie est dénoué et soumis aux droits de succession pour la prime versée supérieure à 30500€. Puisque 50% du contrat aura été attribué grâce au rachat à l’enfant du couple, la valeur du contrat d’assurance vie n’est plus que de 2 000 000€. Les autres 2 000 000€ auront été transmis dès le décès du premier des époux aux héritiers et notamment à l’enfant en nue propriété.

 

 

La réponse ministérielle CIOT redonne à l’assurance vie son titre de « paradis fiscal ».

L’épargnant qui saura habillement utiliser la réponse ministérielle CIOT pourra bénéficier d’une incroyable exonération de droits de succession. Dorénavant, le contrat non dénoué, souscrit par le survivant des époux, bénéficie d’une exonération pour moitié, sans limite de montant, ni d’âge de versement.

Le contrat du conjoint survivant bénéfice d’un régime fiscal encore plus attrayant que le contrat dénoué par le décès de son souscripteur.

 

Enfin, il est important de ne pas confondre exonération fiscale et succession civile de succession. Ce n’est pas parce que le contrat est exonéré qu’il ne doit pas être partagé entre les héritiers.

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21 Comments

  1. Les instances n’ont pas vu la subtilité du « quel que soit l’âge »….et la non application entre autre du 757 B.
    Alors la question qui me vient à l’esprit. Si ces dernières re réveillent, quelle sera la durée du vie de cette réponse « extra » « ordinaire » ? En attendant, à saisir sans modération.

  2. Patrick D says:

    Vu la volonté de l’administration d’éliminer tous les paradis fiscaux hors de France, il serait étonnant qu’elle laisse longtemps celui-ci perdurer en France.

  3. Bravo Guillaume d’avoir vu cela avant tout le monde.

    De mon côté je vous prépare une surprise concernant la déclaration de plus-value 2015….
    Une belle niche oubliées tout Bcp et qui a fait faire de grosses économies à des clients.

    De belles rectificatives en perspective….

  4. Une réponse ministérielle Malhuret, confirme la portée exclusivement fiscale de la réponse ministérielle CIOT :

    « Question écrite n° 19978 de M. Claude Malhuret (Allier – Les Républicains)
    publiée dans le JO Sénat du 11/02/2016 – page 524
    M. Claude Malhuret attire l’attention de M. le ministre des finances et des comptes publics sur le communiqué de presse, en date du 12 janvier 2016, par lequel il a fait savoir qu’il avait décidé de revenir sur une doctrine fiscale, contenue dans une réponse ministérielle dite Bacquet de Juin 2010.
    Cette doctrine fiscale avait pour effet de faire acquitter aux enfants des droits de succession sur la valeur de rachat du contrat d’assurance de l’époux survivant alors même qu’ils ne pouvaient bénéficier du contrat parce que non dénoué.
    On ne peut qu’apprécier cette mesure d’allégement fiscal qui vient modestement compenser l’aggravation de la fiscalité constatée depuis de nombreuses années.
    Cependant la mise en œuvre de cette mesure justifie de quelques précisions.
    Il lui demande que soit précisé : d’une part, que cette mesure n’a qu’une portée fiscale et n’apporte aucune modification quand au traitement civil d’un contrat d’assurance qui demeure un « acquêt de communauté » ; d’autre part, qu’au décès du conjoint en raison du dénouement de son contrat les enfants ne paieront de droits ou taxes en application des dispositions des articles 757 B et 990 I que dans la mesure ou ils seront bénéficiaires de ce contrat.

    Réponse du Ministère des finances et des comptes publics
    publiée dans le JO Sénat du 26/05/2016 – page 2228

    Conformément aux termes de la réponse ministérielle dite « Ciot » n° 78192 du 23 février 2016, la réponse ministérielle dite « Bacquet » n° 26231 du 29 juin 2010 est rapportée pour les successions ouvertes à compter du 1er janvier 2016. La réponse « Ciot » précitée précise le régime d’imposition désormais applicable. Il est confirmé que la réponse « Ciot » a une portée exclusivement fiscale et n’emporte aucune conséquence sur le traitement civil des contrats d’assurance-vie. Conformément à l’article 1401 du code civil, et sous réserve de l’appréciation souveraine des juges du fond, la valeur de rachat des contrats d’assurance-vie souscrits avec des fonds communs et non dénoués lors de la liquidation d’une communauté conjugale à la suite du décès de l’époux bénéficiaire du contrat constitue, au plan civil, un actif de communauté.

    source : senat

  5. Laurence says:

    Bonjour Guillaume,
    Pour éviter la perte d’antériorité sur ce retrait de 2 M€, madame peut-elle modifier sa clause bénéficiaire en prévoyant : son enfant à titre onéreux à hauteur de la créance née de la réintégration civile de son contrat soit 2 M€, et son enfant à titre gratuit pour le reliquat ?
    Merci pour votre précieux éclairage sur ce raisonnement sans doute trop simpliste.

    • Simpliste ? Non, ce me semble être une excellente solution. Une convention de quasi usufruit serait un plus afin de s’assurer et conserver la trace de la créance de restitution remboursée par la clause bénéficiaire à titre onéreux.

      Votre raisonnement me semble parfait !

    • Que pensent vos « ingénieurs patrimoniaux » de cette nouvelle réponse CIOT ? Quelle est l’analyse de votre maison ?

      • Laurence says:

        J’espère que vous êtes prêt à patienter jusqu’à la rentrée de septembre au moins 🙂 :), donc j’essaie de raisonner toute seule ! Mais on ne sait jamais, auquel cas je vous tiens au courant.

      • Laisse-nous terminer les déclarations fiscales (que nous faisons en annexe de notre mission principale -bien-sûr)

  6. Bonjour,
    Nos intervenants – de qualité (Me Lerond et Dumont, M Michel Leroy – nous ont préparé une analyse pertinente pour notre journée du 9 juin….
    Bien cordialement

  7. Guillaume LUTON says:

    Vous préconisez de faire enregistrer une convention de quasi-usufruit sur la moitié de la valeur du contrat non dénoué… Je rappelle que sur le plan du droit civil, c’est la valeur de rachat du contrat et non le contrat lui-même qui entre en communauté (cf. arrêt Praslicka). Il me paraît douteux de considérer que cette valeur patrimoniale est consomptible : les sommes placées sur le contrat le sont, mais pas la valeur associée à ces sommes. La nuance est importante : la consomptibilité d’un bien est un préalable indispensable à l’existence d’un quasi-usufruit.

    • Oui, c’est la raison pour laquelle je préconise de procéder au rachat partiel sur le contrat d’assurance vie lorsque les capitaux autre que l’assurance vie ne sont pas suffisant. (Assurance vie : Pourquoi la réponse ministérielle CIOT n’est pas une bonne nouvelle pour les assureurs ?)

      PS : Pour éviter de froisser la suceptibilité des assureurs qui pourraient ainsi perdre des capitaux, on pourra considérer une modification de la clause bénéficiaire pour lui substituer une clause bénéficiaire à titre onéreux (RM CIOT : L’intérêt de la clause bénéficiaire à titre onéreux pour optimiser l’exonération du contrat d’assurance vie)

      Re ps : En réalité, je préconise surtout de faire un partage de la succession pour attribuer leur part héréditaire à chacun des héritiers. C’est ce partage qui conduit naturellement au quasi-usufruit et donc au nécessaire partage lorsque les actifs autres ne sont pas suffisants pour attribuer leur part aux enfants.

      Etes vous d’accord avec ce raisonnement?

      • Guillaume LUTON says:

        Dans votre exemple, vous utilisez le quasi-usufruit pour faire valoir une créance de restitution au second décès. Le montage fonctionne parfaitement dans le cadre d’un démembrement de clause bénéficiaire : une somme d’argent est perçue par le conjoint survivant quasi-usufruitier à la succession duquel on pourra faire valoir une créance de restitution.

        Mais il faut bien relever qu’il ne peut y avoir quasi-usufruit que s’il y a consomptibilité du bien sur lequel porte le droit d’usufruit (l’article 587 du Code civil mentionne « les choses dont on ne peut faire usage sans les consommer »). Cela est vrai pour les sommes d’argent, ce qui valide le montage des clauses démembrées… mais me semble plus discutable pour la valeur de rachat d’un contrat. Cette fameuse valeur de rachat n’est jamais qu’une construction prétorienne dont l’abstraction invite à la plus grande circonspection quant à son caractère consomptible.

        Or, dans votre exemple, c’est bien cette valeur de rachat que l’on trouve dans la succession (du moins pour moitié). Une valeur de rachat non consomptible et par conséquent non susceptible de faire l’objet d’un quasi-usufruit.

        Le partage d’un notaire a certes un effet déclaratif mais ne peut avoir pour effet de distordre la réalité existante au moment du décès…

        • je ne saisi pas bien votre logique. ..partage => obligation de rachat matérialisé par un virement ou chèque concrétisé par des espèces….craintes des compagnies sur ce point.

        • Je vous avoue également ne pas totalement saisir votre raisonnement.

          Pour essayer de vous convaincre, oublions le démembrement de propriété. Imaginons, l’hypothèse suivante :

          Monsieur et Madame mariés sous le régime de la communauté, Monsieur à un enfant d’une union précédente. Ils n’ont pas d’enfant ensemble.

          Monsieur, souscrit un contrat d’assurance vie (nominativement, sans clause de remploi, avec biens communs) = 200 000€
          Madame, souscrit un contrat d’assurance vie (nominativement, sans clause de remploi, avec biens communs) = 4 000 000€.

          Décès de monsieur =
          – Madame, bénéficiaire du contrat de Monsieur reçoit 200 000€ ;
          – Les héritiers de Monsieur, en l’absence de donation entre époux, sont le conjoint pour 1/4 de l’actif de succession et l’enfant unique de Monsieur, les 3/4 de la succession.

          L’actif de succession : La moitié du contrat d’assurance vie de Madame, conjoint survivant : 2 000 000€. Cela signifie que les droits héréditaires de Madame (1/4) en PP = 500 000€ et le droit héréditaire de l’enfant = 1 500 000€.

          Le partage de la succession permettra d’attribuer à chacun leur droit héréditaire.
          Madame devra recevoir 500 000€ , l’enfant unique devra recevoir 1500 000€ de la succession de son père décèdé. Cette somme de 1 500 000€ devra donc être attribué à l’enfant par prélèvement sur la succession et donc sur le contrat d’assurance vie de Madame.

          Madame devra donc procéder au rachat partiel de 1 500 000€ afin de permettre à son beau fils de recevoir l’héritage de son père.

          Sommes nous d’accord sur ce raisonnement ?

  8. JJLGLL says:

    Bonjour
    1)
    Je crois comprendre la distinction entre statut fiscal et statut civil du contrat AV non dénoué, ré-introduite par la RM Ciot. On revient à la ‘neutralité fiscale’ qui prévalait avant la RM Bacquet.
    2)
    Si l’époux survivant et les enfants décident de laisser la disposition de la 1/2 valeur du contrat non-dénoué au conjoint survivant, sous forme d’un quasi-usufruit, je comprends que cela créé une créance de restitution, qui viendra en déduction de la base de calcul des droits de succession au 2ème décès. Je comprends aussi qu’il est nécessaire de matérialiser cette créance par par une convention de quasi-usufruit.
    3)
    Par contre je ne comprends pas la nécessité de racheter 1/2 du contrat AV non dénoué.
    Dans l’exemple donné l’intérêt de ce rachat est clair: au 2ème décès, mieux vaut transmettre 2 000000 sous forme de créance de restitution (exonérée de droits de succession)
    et 2 000000 sous forme de capital AV,
    que 4 000000 sous forme de capital AV (soumis à droits de succession, article 757 B du CGI)

    Par contre, prenons l’exemple suivant:
    Mr.X est souscripteur/assuré d’un contrat AV de 300000€
    Mme.X est souscripteur/assurée d’un contrat AV de 300000€
    Les versements sur les 2 contrats ont été effectués avant 70 ans, donc fiscalement soumis à l’article 990I du CGI.
    Les versements sur les 2 contrats proviennent de fonds communs
    Les X ont 2 enfants
    La clause bénéficiaire des 2 contrats désigne le conjoint survivant, à défaut les enfants.
    1)
    Au décès de Mr. X, Mme. X reçoit 300000 € comme bénéficiaire du CAV de Mr. X. Cette somme lui appartient en propre.
    2)
    Mme. X, du fait de son CAV non dénoué, a une dette de 150000 € envers la communauté.
    3)
    Mme. X décide d’honorer cette dette en prélevant 150000 € sur ses biens propres, par exemple sur les 300000 € reçus, en laissant intact son CAV.
    Rien de contraire au droit, me semble-t-il. La créance de restitution est exprimée en valeur, globale au patrimoine de Mme. X, et non pas spécifique à un actif.
    Laisser intact le CAV permettra aux enfants, au décès de Mme. X, de profiter chacun d’un abattement de 150000€ sur les capitaux versés, ce qui n’aurait pas été possible avec un rachat de la moitié du contrat.
    4)
    Selon le choix exprimé par Mme. X, ces 150000 € peuvent faire l’objet d’une convention de quasi usufruit,
    ou d’un partage 1/4 – 3/4 en PP entre Mme. X et ses 2 enfants.
    4.1)
    Si l’option quasi-usufruit est choisie, les 150000 € seront déductibles de la succession de Mme. X à son décès,
    à titre de créance de restitution. Ils n’auront payé aucun droits, ce qui me semble l’objet de la RM CIOT, dans l’esprit et dans la lettre.
    4.2)
    Si l’option partage est choisie, chaque enfant reçoit au décès de Mr. X 150000 x 3/4 x 1/2 = 56250 €, exemptés de droits de succession, toujours selon la RM CIOT.
    Le 1/4 restant fera partie de la succession de Mme. X, et sera soumis aux droits de succession.
    Moins favorable donc que l’option quasi-usufruit, mais en compensation les enfants disposent des 56250 € dès le 1er décès.
    5)
    Si l’option quasi-usufruit a été choisie, au décès de Mme. X, les enfants reçoivent, par parts égales
    5.1)
    L’actif successoral de Mme. X, soit 300000€, dont 150000€ de créance de restitution (exonérés de droits de succession).
    Grâce à l’abattement de 100000 € / héritier, aucun droits à payer sur les 150000 € restants
    5.2)
    Les capitaux AV du contrat de Mme. X, soit 300000€.
    Grâce à l’abattement de 152000 € / bénéficiaire, aucun droits à payer.

    En conclusion)
    Voilà, pas de réinvestissement des capitaux démembrés dans un nouveau CAV, on utilise simplement le régime fiscal des CAVs,
    Il ne me semble pas qu’il y ait abus de droit.
    Quelques commentaires supplémentaires:
    a)
    Je partage un avis exprimé par d’autres commentateurs, c’est trop beau pour durer,
    nos ministres vont revenir sur ce dispositif.
    Je verrai bien une correction en Juillet 2017, élections passées, plus besoin de cadeaux fiscaux…
    b)
    Le texte de la RM Ciot mentionne
    ‘la valeur de rachat d’un contrat d’assurance-vie souscrit avec des fonds communs et non dénoué à la date du décès de l’époux bénéficiaire de ce contrat’
    Une interprétation stricte de cette réponse limiterait l’exonération fiscale
    au cas ou le conjoint décédé était bénéficiaire du contrat non dénoué…

    • Le BOFIP ne reprend pas cette mention « conjoint bénéficiaire » et semble plus large que la stricte réponse ministérielle CIOT.

    • Bonjour,

      Oui, vous avez totalement raison dans votre analyse. C’est la raison pour laquelle j’écris systématiquement, que le rachat partiel sur le contrat d’assurance vie devra être effectué, à défaut d’autres actifs disponibles pour matérialiser le droit de propriété des héritiers.

      Merci pour ce bel exemple et cette très belle démonstration.

      Bien à vous,

      Guillaume

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