L’abus de droit fiscal est la hantise des contribuables trop habiles qui détournent l’esprit des textes fiscaux. Le projet de loi de finance pour 2019 révise la définition de la notion d’abus de droit. La nouvelle définition de l’abus de droit pourrait être à l’origine d’un nombre important de redressements fiscaux pour les actes litigieux passés ou réalisés à partir du 01/01/2020.
Jusqu’à maintenant, c’est à dire jusqu’au vote du PLF2019, l’abus de droit était défini dans l’article L64 du code de procédure fiscal du CGI :

Afin d’en restituer le véritable caractère, l’administration est en droit d’écarter, comme ne lui étant pas opposables, les actes constitutifs d’un abus de droit, soit que ces actes ont un caractère fictif, soit que, recherchant le bénéfice d’une application littérale des textes ou de décisions à l’encontre des objectifs poursuivis par leurs auteurs, ils n’ont pu être inspirés par aucun autre motif que celui d’éluder ou d’atténuer les charges fiscales que l’intéressé, si ces actes n’avaient pas été passés ou réalisés, aurait normalement supportées eu égard à sa situation ou à ses activités réelles.

 
Au travers cette définition, on comprendre que le contribuable qui applique strictement la loi fiscale … mais qui en détourne l’objectif est susceptible d’un redressement fiscal pour abus de droit par fraude à la loi ou fictivité. Le risque était réel mais relativement réduit pour nombre de contribuables qui réussissaient à démontrer que l’opération contestée n’était pas effectuée dans un but « exclusivement » fiscal.
Couramment, il suffisait d’expliquer que telle donation, telle société, tel montage n’étaient pas effectués « exclusivement » pour réduire la charge fiscale ou plus globalement le montant des impôts, mais poursuivaient un objectif patrimonial parallèle comme la protection de la famille ou la préparation de la retraite ou de la dépendance.
La technique de contournement de l’abus de droit fiscal était relativement simple. Il suffisait d’organiser un moyen de preuve suffisamment probant pour démontrer la non exclusivité fiscale du montage (même si tout le monde savait bien la réalité des objectifs).
 
Malheureusement pour les contribuables trop habiles et les conseils (avocats, notaires ou CGP) défiscalisateurs, la loi de finance pour 2019, dans son article 109, modifie considérablement l’esprit de l’abus de droit. La nouvelle définition de l’abus de droit cesse de considérer la poursuite d’un objectif « exclusivement » fiscal … au profit de la poursuite d’un objectif « principalement » fiscal.
Cet ajustement de la définition de l’abus de droit pourrait profondément modifier la pratique de l’optimisation fiscale ; Et je crois qu’il s’agit plutôt d’une bonne chose que d’essayer de redonner la force à l’esprit de la loi face à la multiplication des stratégies fiscales de sur-optimisation fiscale dont la contiguïté avec la fraude fiscale pouvait détruire le fondement du texte initial. Même si l’interprétation très large des termes de cette nouvelle définition devra être suivie avec attention.
Avec cette nouvelle définition de l’abus de droit fiscal, nous allons peut être enfin avancer vers la simplification du droit fiscal : L’abus de droit pour fraude à la loi et objectif principalement fiscal pourrait mettre fin à de nombreux montages qui obligeaient le législateur à rédiger des textes toujours plus complexes face à des contribuables qui cherchaient la moindre faille source d’optimisation fiscale.
 
La nouvelle définition de l’abus de droit inscrite dans la loi de finance pour 2019 est la suivante :

« Afin d’en restituer le véritable caractère et sous réserve de l’application de l’article 205 A du code général des impôts, l’administration est en droit d’écarter, comme ne lui étant pas opposables, les actes qui, recherchant le bénéfice d’une application littérale des textes ou de décisions à l’encontre des objectifs poursuivis par leurs auteurs, ont pour motif principal d’éluder ou d’atténuer les charges fiscales que l’intéressé, si ces actes n’avaient pas été passés ou réalisés, aurait normalement supportées eu égard à sa situation ou à ses activités réelles »

 
Ainsi, les actes conformes à la loi mais qui auront été réalisés avec l’objectif principal de réduire la charge fiscale du contribuable pourront faire l’objet d’un redressement fiscal pour abus de droit et fraude à la loi.
Toute la question réside donc dans l’interprétation du « motif principal d’éluder ou d’atténuer les charges fiscales que l’intéressé, si ces actes n’avaient pas été passés ou réalisés, aurait normalement supportées eu égard à sa situation ou à ses activités réelles »
Ainsi, dans le prolongement de cette nouvelle définition, abouti à la création d’un abus de droit à deux niveaux :

  • L’abus de droit fiscal pour fictivité ou motif exclusivement fiscal sera sanctionné d’une majoration de 80% ;
  • L’abus de droit fiscal pour motif principalement fiscal sera sanctionné d’une majoration de 40%.

 

Quels sont les montages aux motifs principalement fiscaux ?

Toute la question réside dans l’interprétation de l’administration fiscale.

Est ce que la donation avec réserve d’usufruit, c’est à dire la donation en nue-propriété est un montage principalement fiscal ?

Que penser des démembrements portant sur des sommes d’argent et du quasi-usufruit ? N’est il pas un montage dont le motif est principalement fiscal ?

La souscription d’un contrat d’assurance vie et l’optimisation de la clause bénéficiaire n’est il pas un montage principalement fiscal ? Qui de la clause bénéficiaire démembrée ? Le quasi-usufruit qui en découle n’est il pas un montage au motif principalement fiscal ?

La constitution d’un SCI, et gestion habile du démembrement des parts sociales et mise en réserve est il un montage au motif principalement fiscal ?

Le démembrement de part de SCI et immobilier d’entreprise n’est il pas un montage au motif principalement fiscal ?

La donation d’un bien immobilier quelques jours avant la vente pour purger la plus-value immobilière est il un montage fiscal au motif principalement fiscal ?

 
Bref, cette nouvelle définition de l’abus de droit fiscal ouvre un nouvelle ère dans la lutte contre le sport national des contribuables Français qu’est la recherche de tous les moyens disponibles pour réduire la pression fiscale.
L’administration dispose dorénavant d’un outils particulièrement dissuasif !
 
A suivre.
 
Loi de finances pour 2019 page 204 : Article 109
Amendement : N° II-1949

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